ใบความรู้วิชาต้นทุน 1
ความรู้เบื้องต้นเกี่ยวกับการบัญชีต้นทุน
บทบาทของการบัญชีต้นทุนต่อการบริหาร การบริหารกิจการให้ประสบความสำเร็จนั้น ฝ่ายจัดการต้องมีกระบวนการจัดการที่ดี ซึ่งจะช่วยให้การบริหารงานเป็นไปอย่างมีประสิทธิภาพและประสิทธิผล กระบวนการจัดการที่สำคัญประกอบด้วย
2.1 การวางแผน (Planning) หมายถึง การกำหนดแผนงานที่จะทำในอนาคตรวมถึงวีการทำงานเพื่อบรรลุวัตถุประสงค์ที่กำหนดไว้ แผนงานที่ดีต้องสอดคล้องกับนโยบาย และเป้าหมายของกิจการ การทำงานอย่างมีแผนงานชัดเจนจะช่วยให้พนักงานระดับปฏิบัติการทำงานอย่างถูกทิศทาง ส่งผลให้สามารถควบคุมการดำเนินการให้เป็นไปตามเป้าหมายขององค์การ ในกรณีที่มีปัญหาก็สามารถแก้ไขได้ถูกจุด และปรับแผนงานให้เหมาะสมกับสถานการณ์ได้ องค์กรที่มีขาดใหญ่ยิ่งจำเป็นต้องมีแผนงาน เพื่อประโยชน์ในการบริหารและติดตามผล เนื่องจากฝ่ายจัดการระดับสูงไม่สามารถจะควบคุมการทำงานได้อย่างทั่วถึง การกำหนดวัตถุประสงค์และแนวทางในการปฏิบัติงานนั้น โดยปกติแล้วจะต้องเป็นการวางแผนทั้งในระยะสั้นและระยะยาว ซึ่งข้อมูลทางด้านบัญชีต้นทุนและข้อมูลด้านอื่น ๆ ก็จะถูกนำมาทำการวิเคราะห์เพื่อการวางแผนเหล่านี้ เช่น การวางแผนในกลยุทธ์เกี่ยวกับการกำหนดระดับผลผลิต สัดส่วนการผลิต ราคาขาย การเลือกผลิตสินค้าที่มีความสามารถในการทำกำไรสูง การเพิ่มสายการผลิต การขยายโรงงาน การเปลี่ยนแปลงเทคโนโลยีและกระบวนการผลิต เป็นต้น
2.2 การจัดสายงานละการจัดหาบุคลากร (Organizing and Staffing) หมายถึง การจัดสายงานในองค์กรการจ้างบุคลากรที่เหมาะสมรวมถึงการฝึกอบรมพนักงาน โดยการมอบหมายอำนาจและหน้าที่ในสายงานจะต้องเป็นไปอย่างเหมาะสม และชัดเจน เพื่อให้เกิดทั้งความรับผิด และ รับชอบ กาจัดสายงานโดยปกติจะสอดคล้องกับแผนงานที่วางไว้ ในปัจจุบันได้นำการจัดทำบัญชีตามความรับผิดชอบมาใช้ในการจัดวางระบบข้อมูลเพื่อการวางแผนและควบคุมได้ยอย่างมีประสิทธิภาพ เช่น การจัดทำบัญชีตามความรับผิดชอบ การบัญชีต้นทุนกิจกรรม เป็นต้น
2.3 การอำนวยการ (Directing) หมายถึง กระบวนการบริหารงานประจำวันให้เป็นไปตามแผนงานที่วางไว้ การอำนวยการที่ดีต้องมีองค์ประกอบที่สำคัญ ได้แก่ การมีภาวะผู้นำ การลงมือปฏิบัติอย่างมีจังหวะเหมาะสมทั้งในเชิงรุกและเชิงรับ มีความเข้าใจและสื่อสารในการทำงาน รวมถึงมีการตัดสินใจที่ดีเมื่อถึงเวลาที่ต้องทำการตัดสินใจ ปัญหาและข้อขัดแย้งต่าง ๆ ที่เกิดขึ้นในการปฏิบัติงานประจำวันจะต้องมีการแก้ไขให้หมดไปและทันเหตุการณ์เพื่อให้เกิดการประสานการทำงานที่ดีในสายงานขององค์กร ขั้นตอนการอำนวยการมีความสำคัญมาก เพราะช่วยปฏิบัติให้ดำเนินงานเป็นไปตามนโยบายและแผนได้ ซึ่งข้อมูลต่างๆ ที่ฝ่ายจัดการต้องการมาจากรายงานของสายงานต่าง ๆ ในขั้นตอนนี้
2.4 การควบคุม (Controlling) หมายถึง การควบคุมในทางบริหารซี่งจะควบคุมโดยการวัดผลงานที่เกิดขึ้นจริงกับแผนงานที่วางไว้ การบริหารโดยข้อยกเว้น ( Management by Exception) จะนำมาใช้ คือ ผลิงานที่เกิดขึ้นจริงไม่ว่าจะแตกต่างจากแผนในทางที่พอใจ หรือไม่พอใจ จะถูกนำมาพิจารณาหาสาเหตุเพื่อหาทางแก้ไข เช่น ข้อมูลยอดขายที่กิจการทำในปีนี้สูงกว่าเป้าหมายหรือแผนมาก อาจเป็นสาเหตุจากการจัดทำแผนการขายต่ำเกินไป หรือปริมาณการใช้วัตถุดิบในการผลิตสูงกว่ามาตรฐานมาก ซึ่งอาจเกิดจากการใช้ที่ไม่ประหยัด พนักงานฝีมือไม่ดี หรือคุณภาพของวัตถุดิบต่ำ หรือ ถ้างบประมาณการผลิตได้วางแผนการผลิตไว้ 200,000 หน่วย และในการผลิตจริง ฝ่ายผลิตก็สามารถทำการผลิตได้ 200,000 หน่วยหรือมากกว่า ก็จะแสดงว่าฝ่ายผลิตทำงานอย่างมีประสิทธิผล ส่วนการวัดประสิทธิภาพ คือ การพิจารณาการใช้ทรัพยากรว่าในการบรรลุวัตถุประสงค์นั้นมีการใช้ทรัพยากรมากหรือน้อยกว่าที่วางแผนไว้ เช่น ถ้าตามงบประมาณการผลิต 200,000 หน่วย ต้องใช้ต้นทุนการผลิต 4,000,000 บาท และถ้าในทางปฏิบัติจริง ฝ่ายผลิตได้ทำการผลิตครบ 200,000 หน่วย แต่ใช้ต้นทุนในการผลิตทั้งหมดเท่ากับ 4,050,000 บาท ก็แสดงว่าฝ่ายผลิตยังทำงานไม่มีประสิทธิภาพตามแผนที่วางไว้ เป็นต้น ดังนั้นระบบการควบคุมจึงมีความสำคัญมากและเครื่องมือที่สำคัญที่ผู้บริหารใช้ในการควบคุม คือ การรายงานผลการปฏิบัติงานควบคู่กับการออกตรวจงานภาคสนาม
จะพบว่ากระบวนการในการบริหารทั้ง 4 ขั้นตอน จำเป็นต้องมีการตัดสินใจ Decision Making) ซึ่งเป็นการหาข้อยุติโดยการตัดสินใจเลือกทางปฏิบัติที่ดีที่สุด เพื่อให้แผนงานหรือปัญหาที่เกิดขึ้นในแต่ละกระบวนการสามารถแก้ไขต่อไปได้และทันเวลา การตัดสินใจที่ดีต้องอาศัยข้อมูลที่ถูกต้องและสมเหตุสมผล รวมทั้งประสบการณ์ในการวินิจฉัยข้อมูลในแต่ละทางเลือก เทคนิคและวิธีการในการวางแผนและควบคุมของแต่ละกิจการ ก็ย่อมที่จะมีความแตกต่างกันออกไปตามลักษณะ ประเภท และขนาดของธุรกิจ องค์ประกอบดังกล่าวเป็นเรื่องที่ฝ่ายจัดการต้องดำเนินการเป็นขั้นตอน และต้องมีการประสานงานระหว่างขั้นตอนต่างๆ อย่างใกล้ชิด ดังภาพ
วัตถุประสงค์เบื้องต้นของการบัญชีต้นทุน คือการคำนวณต้นทุนขายและการแสดงสินค้าคงเหลือ เพื่อจัดทำงบการเงินต่อไป ในส่วนของการบริหารจัดการสามารถจะนำข้อมูลทางด้านการบัญชีต้นทุนมาใช้ในการบริหารในเรื่องต่างๆ ได้ดังนี้
1) การควบคุม (Control) ในการประเมินผลงานที่ปฏิบัติว่าเป็นไปตามเป้าหมายหรือไม่ ฝ่ายจัดการต้องทราบถึงข้อมูลที่แท้จริงแล้วนำมาเปรียบเทียบกับแผนงานที่วางไว้ ซึ่งอาจกำหนดในรูปของงบประมาณหรือต้นทุนมาตรฐาน หากผลที่เกิดขึ้นจริงแตกต่างจากงบประมาณหรือมาตรฐานที่กำหนดไว้ จะก่อให้เกิดผลต่างที่พอใจหรือไม่พอใจ ผลต่างดังกล่าวจะถูกนำมาวิเคราะห์เพื่อหาสาเหตุของปัญหาตลอดจนเสนอแนะวิธีการแก้ปัญหา ทั้งในระยะสั้นและระยะยาว โดยจัดทำเป็นรายงานประกอบ
2) การวางแผนกำไรและตัดสินใจ (Profit Planning and Decision Making) ข้อมูลด้านต้นทุน สามารถนำมาใช้ประโยชน์ในด้านการวางแผนกำไรและตัดสินใจ เช่น การวิเคราะห์หาจุดคุ้มทุนหรือการตัดสินใจระยะสั้นในกรณีต่างๆ ได้ เช่น การปิดโรงงานชั่วคราว การรับผลิตสินค้าในราคาต่ำกว่าต้นทุนขาย การยกเลิกสายผลิตภัณฑ์ที่ขาดทุน เป็นต้น
3) การเพิ่มประสิทธิภาพ (Maximize Efficiency) การเพิ่มประสิทธิภาพสามารถกระทำได้โดยการวัดผลการดำเนินงานตามความรับผิดชอบของแต่ละหน่วยงานได้ โดยใช้วิธีการบัญชีตามความรับผิดชอบ (Responsibility Accounting) การบัญชีต้นทุนกิจกรรม (Activity-based Costing) การบริหารคุณภาพ (Total Quality Management) เป็นต้น
4) การงบประมาณ (Budgeting) ในการจัดทำงบประมาณของธุรกิจ จำเป็นจะต้องอาศัยข้อมูลทางด้านบัญชี ซึ่งแสดงถึงผลงานในอดีตที่ผ่านมารวมทั้งการพยากรณ์ในอนาคต ฝ่ายจัดการต้องพยากรณ์รายได้หรือยอดขายเพื่อทราบถึงสัดส่วนการตลาด และนำยอดขายหรือปริมาณขายมาวางแผนการผลิต และจัดทำงบประมาณการผลิต งบประมาณลงทุน และงบประมาณดำเนินการ รวมถึงประมาณการกำไรขาดทุนและงบดุล ตลอดจนงบประมาณเงินสด เพื่อใช้เป็นแนวทางในการบริหารการเงินด้านต่าง ๆ ให้อยู่ในกรอบหรือแผนงบประมาณที่กำหนด ข้อมูลการวางแผนงบประมาณที่ดีต้องอาศัยข้อมูลที่เป็นข้อเท็จจริงในอดีต เช่น ข้อมูลด้านต้นทุนการผลิต ค่าใช้จ่ายการขาย ค่าใช้จ่ายในการบริหาร เป็นต้น
การบัญชีเกี่ยวกับวัตถุดิบ
หลักการบัญชีเกี่ยวกับวัตถุดิบ ธุรกิจอุตสาหกรรมการจัดมีเจ้าหน้าที่คอยควบคุมในการ รับ-จ่าย วัตถุดิบ การบันทึกเกี่ยวกับวัตถุดิบมี 2 วิธี ได้แก่
1. วิธีตรวจนับวัตถุดิบคงเหลือเมื่อสิ้นงวดบัญชี จะไม่มีการบันทึกบัญชีเกี่ยวกับการเปลี่ยนแปลงเคลื่อนไหวขึ้นลงของวัตถุดิบตลอดเวลา กิจการจะมีวิธีการบันทึกตามลักษณะที่มาของรายการค้าเพื่อให้เห็นชัด เช่น มีบัญชีซื้อ บัญชีค่าขนส่งเข้า บัญชีส่งคืนวัตถุดิบ บัญชีส่วนลดรับ รวมทั้งบัญชีวัตถุดิบคงเหลือ
2. วิธีตรวจนับวัตถุดิบคงเหลือแบบต่อเนื่อง เป็นระบบที่บันทึกการเปลี่ยนแปลงความเคลื่อนไหวขึ้นลงของวัตถุดิบคงเหลือ กิจการจะบันทึกรายการรับจ่ายวัตถุดิบไว้ในบัญชีวัตถุดิบทุกรายการและรายการต่าง ๆ ที่บันทึกในบัญชีวัตถุดิบ จะต้องเป็นบัญชีที่เกี่ยวกับวัตถุดิบ เช่น ค่าขนส่งเข้า ส่งคืนวัตถุดิบ ส่วนลดรับ และการเบิกวัตถุดิบใช้ในการผลิต เป็นต้น
วิธีการลงบัญชีเกี่ยวกับวัตถุดิบในสมุดรายวันทั่วไปทั้งแบบวิธีระบบสิ้นงวดและแบบวิธีระบบต่อเนื่อง
ใบสำคัญจ่าย
กิจการส่วนใหญ่มักจะมีวัตถุดิบมากกว่า 1 ชนิด บัตรวัตถุดิบจะเป็นบัญชีย่อยของวัตถุดิบและจัดทำใบสำคัญจ่ายเป็นบัญชีคุมยอดเจ้าหนี้ การบันทึกบัญชีในบัญชีคุมวัตถุดิบเกิดขึ้นหลังจากที่แผนกบัญชีได้ตรวจเอกสาร 3 ฉบับ ได้แก่ สำเนาใบสั่งซื้อ สำเนาใบตรวจรับของ และใบกำกับสินค้าที่ได้รับจากผู้ขาย
การคำนวณต้นทุนวัตถุดิบและตีราคาวัตถุดิบคงเหลือ
กิจการได้ซื้อวัตถุดิบและมีการเบิกไปใช้ตลอดเวลาทำให้วัตถุดิบมีราคาแตกต่างกัน จึงมีความจำเป็นต้องคำนวณต้นทุนวัตถุดิบ การตีราคาวัตถุดิบคงเหลือที่นิยมมี 2 วิธี คือ
1. ตีราคาวัตถุดิบคงเหลือตามราคาทุน
2. ตีราคาวัตถุดิบคงเหลือตามราคาทุนหรือราคาตลาดที่ต่ำกว่า
1. การตีราคาวัตถุดิบตามราคาทุน
การคำนวณต้นทุนและตีราคาวัตถุดิบคงเหลือ คำนวณได้หลายวิธี ดังนี้
- วิธีตีราคาตามที่ซื้อจริงแต่ละครั้ง วิธีนี้เหมาะกับกิจการที่มีวัตถุดิบร้อยรายการและเป็นวัตถุดิบที่มีราคาแพง วิธีการตรวจนับวิธีนี้จะต้องทราบว่าวัตถุดิบที่ตรวจนับนั้นเหลือมาจากการซื้อครั้งใดก็ให้ราคาทุนครั้งนั้นมาเป็นหลักในการคำนวณ
- วิธีถัวเฉลี่ยอย่างง่าย การคำนวณต้นทุนของวัตถุดิบวิธีนี้นำราคาที่ซื้อมาต่อหน่วยในแต่ละครั้งมาคำนวณหารด้วยจำนวนครั้งที่ซื้อเพื่อทำการหาราคาเฉลี่ยสินค้าต่อหน่วย
- วิธีถัวเฉลี่ยถ่วงน้ำหนัก การคำนวณต้นทุนของวัตถุดิบวิธีนี้นำราคาที่ซื้อมาทั้งสิ้นมาคำนวณหารด้วยจำนวนวัตถุดิบที่มีไว้ใช้ทั้งสิ้นเพื่อทำการหาราคาเฉลี่ยสินค้าต่อหน่วย
- วิธีเข้าก่อน – ออกก่อน การคำนวณต้นทุนของวัตถุดิบวิธีนี้อยู่ภายใต้ข้อสมมติที่ว่าวัตถุดิบที่ซื้อมาใช้ก่อนควรจะถูกนำไปใช้ในการผลิตก่อน ดังนั้นต้นทุนของวัตถุดิบที่เบิกใช้จะเป็นต้นทุนของวัตถุดิบที่ได้ซื้อมาในครั้งแรก ๆ เรียงลำดับตามจำนวนของวัตถุดิบที่เบิกใช้ ทำให้ต้นทุนของวัตถุดิบคงเหลือแสดงราคาที่ใกล้เคียงกับราคาในปัจจุบัน
- วิธีเข้าหลัง – ออกก่อน การคำนวณต้นทุนของวัตถุดิบวิธีนี้อยู่ภายใต้ข้อสมมติที่ว่าวัตถุดิบที่ซื้อมาทีหลังจะถูกนำไปใช้ในการผลิตก่อน ดังนั้นต้นทุนของวัตถุดิบที่เบิกใช้จะเป็นต้นทุนของวัตถุดิบที่ได้ซื้อมาในครั้งหลัง ๆ ส่วนต้นทุนของวัตถุดิบคงเหลือจะเป็นราคาที่ซื้อมาครั้งแรก ๆ ข้อเสียของวิธีนี้คือ ต้นทุนของวัตถุดิบคงเหลือปลายงวดอาจจะแสดงราคาที่แตกต่างจากราคาตลาดในปัจจุบัน
2. การตีราคาวัตถุดิบตามราคาทุนหรือราคาตลาดที่ต่ำกว่า
การตีราคาวัตถุดิบคงเหลือตามราคาทุนหรือราคาที่ต่ำกว่า จะใช้วิธีใดวิธีหนึ่งดังต่อไปนี้
- ตีราคาตามราคาทุนหรือราคาตลาดที่ต่ำกว่าแต่ละรายการ
- ตีราคาตามราคาทุนหรือราคาตลาดของยอดรวมแต่ละประเภทที่ต่ำกว่า
- ตีราคาตามราคาทุนหรือราคาตลาดจากยอดรวมที่ต่ำกว่า
ในการคำนวณวัตถุดิบตามราคาทุนหรือราคาตลาดที่ต่ำกว่า จะทำให้ยอดวัตถุดิบที่คำนวณได้ไม่ตรงกับยอดวัตถุดิบในบัตรวัตถุดิบ ดังนั้นกิจการสามารถทำการปรับปรุงราคาวัตถุดิบได้ 2 วิธี
การตรวจนับวัตถุดิบคงเหลือ
เมื่อสิ้นงวดบัญชีกิจการที่บันทึกสินค้าคงเหลือด้วยระบบสิ้นงวดและระบบต่อเนื่องจะต้องมีการตรวจนับวัตถุดิบคงเหลือว่าเหลือจำนวนเท่าใด
วัตถุประสงค์ของการตรวจนับวัตถุดิบ คือ
- เพื่อให้ทราบจำนวนของวัตถุดิบคงเหลือที่แท้จริง
- เพื่อเปรียบเทียบจำนวนวัตถุดิบที่ตรวจนับได้กับวัตถุดิบ
- เพื่อให้ทราบความเสียหายของวัตถุดิบที่อาจมีขึ้นในคลังพัสดุ
- เพื่อป้องกันการทุจริตการสูญเสียของวัตถุดิบ
- เพื่อนำจำนวนของวัตถุดิบที่เหลือไปตรวจนับและจัดทำเป็นงบการเงิน
การควบคุมภายในเกี่ยวกับ การจ่ายเงินเดือนและค่าแรง
1. การบันทึกประวัติของพนักงาน ได้กระทำโดยพนักงานที่มิได้ทำหน้าที่จ่ายเงิน ประวัติที่
บันทึกเกี่ยวกับ
1.1 การว่าจ้างเริ่มเมื่อใด และสิ้นสุดเมื่อใด
1.2 อัตราการว่าจ้าง
1.3 การขาดงาน วันหยุด ป่วย ลากิจ
1.4 ลายเซ็นพนักงาน
2. ผู้ที่ทำหน้าที่เกี่ยวกับการทำสมุดจ่ายเงินเดือน และค่าแรงจะต้องไม่เกี่ยวข้องกับ
2.1 การตกลงว่าจ้าง
2.2 อนุมัติอัตราว่าจ้าง
2.3 การบันทึกเวลา
2.4 การบันทึกต้นทุน
2.5 การจ่ายเงิน
3. มีการตรวจสอบเวลาการทำงานของพนักงาน
4. เงินเดือนและค่าแรงมีการกระจายไปให้งานต่างๆ แต่ละงาน หรือแผนกต่างๆ แต่ละแผนก
5. รายละเอียดค่าแรงและเงินเดือน ได้มีการอนุมัติโดยแผนกบุคคลและผู้จัดการของแต่ละฝ่าย
ก่อนจะนำมาเขียนเช็คสั่งจ่าย
6. ทุกรายการในสมุดจ่ายเงินเดือนและค่าแรง ต้องเขียนด้วยหมึกและตัวเลขชัดเจน
7. เช็คที่เบิกจะต้องแสดงรายละเอียดจำนวนเงินสุทธิที่จะจ่ายให้พนักงาน
8. จะต้องมีการตรวจรายการเงินเดือนและค่าแรงเป็นประจำ โดยบุคคลที่ไม่ใช่ผู้ทำบัญชี
เงินเดือนและค่าแรงและผู้จ่ายเงิน
9. จะต้องมีการอนุมัติโดยคณะกรรมการของบริษัทหรือเจ้าของกิจการ เมื่อมีการเปลี่ยนแปลง
อัตราการจ่ายเงิน
10. การเตรียมเช็คเพื่อจ่าย
10.1 ทำโดยแผนกการเงิน และทำตามใบสำคัญสั่งจ่ายที่มีการอนุมัติแล้ว
10.2 เงินจะต้องเก็บเข้าซองไว้ และมีใบปะหน้าซองบอกจำนวนเงินและชื่อผู้รับไว้หน้า ซอง หากจ่ายโดยการโอนอัตโนมัติผ่านระบบธนาคารจะต้องตรวจสอบชื่อและเลขที่บัญชีของพนักงานแต่ละคนให้ถูกต้องตรงกัน
11. การจ่ายเงิน
11.1 การจ่ายเงินกระทำโดยเจ้าหน้าที่ที่ไม่เกี่ยวข้องกับการทำสมุดจ่ายค่าแรงและเงินเดือน
11.2 จ่ายเงินให้กับบุคคลที่แน่ใจว่าเป็นบุคคลที่จะต้องจ่าย ถ้าไม่แน่ใจให้ตรวจบัตรประจำตัว
11.3 มีการนำหลักฐานเวลาปฏิบัติงาน และลายเซ็นผู้ปฏิบัติงานที่ให้ไว้มาตรวจบัตรรายละเอียดการรับเงิน และลายเซ็นการรับเงินอีกครั้ง หลังจากจ่ายเงิน
11.4 ผู้ทำหน้าที่การจ่ายเงินจะต้องมีการหมุนเวียนเปลี่ยนหน้าที่ในเวลาอันสมควร
12. หากกิจการมีซองเงินเดือนที่ไม่มีผู้มารับในเวลาอันสมควรจะต้องมีการควบคุมดังนี้
12.1 เจ้าหน้าที่ที่ทำหน้าที่จ่าย จะต้องทำหลักฐานบันทึกจำนวนที่ไม่มีผู้มารับทันทีและส่งมอบผู้รักษาเงิน และรับหลักฐานการรับเงินไว้
12.2 ผู้รักษาเงินที่ยังไม่มีผู้มารับ จะต้องเป็นคนละคนกับผู้ทำสมุดจ่ายเงินเดือน และค่าแรง ผู้รับเงินของกิจการ ผู้รักษาเงินรองจ่าย หรือเงินอื่นๆ
12.3 จะต้องมีการระวังการจ่ายเงิน เมื่อมีผู้รับเงินในวันต่อๆ มา โดยแน่ใจว่าเป็นบุคคลควรจะได้รับจริง
12.4 ต้องมีเจ้าหน้าที่ตรวจสอบโดยเฉพาะเกี่ยวกับเงินที่ไม่มีผู้มารับ
13. ในการทำงานล่วงเวลา
13.1 มีการอนุมัติโดยผู้จัดการฝ่าย หรือผู้ที่ได้รับมอบหมาย
13.2 มีการจดเวลาและตรวจสอบโดยหัวหน้างาน
13.3 การคิดอัตราค่าล่วงเวลาถูกต้องตาม พ.ร.บ. แรงงาน
13.4 มีการตรวจสอบการคำนวณค่าล่วงเวลาก่อนที่จะมีการจ่ายโดยผู้ที่ไม่เกี่ยวข้อง
กับการจ่ายเงิน
วิธีการบัญชี ค่าใช้จ่ายในการผลิต
ค่าใช้จ่ายในการผลิตเป็นต้นทุนในการผลิตสินค้าอย่างหนึ่งได้แก่ วัตถุดิบทางอ้อม ค่าแรงงานทางอ้อม ค่าประกันภัยโรงงาน ค่าซ่อมแซมโรงงาน ค่าใช้จ่ายเหล่านี้ไม่มีความสัมพันธ์โดยตรงกับผลิตภัณฑ์ นอกจากนั้นยังมีค่าใช้จ่ายในการผลิตบางประเภทที่ไม่อาจคิดโดยตรงกับแผนกต่าง ๆ ได้แก่เงินเดือนผู้ควบคุมโรงงาน ค่าเสื่อมราคาโรงงาน ค่าใช้จ่ายเหล่านี้ต้องนำมาคิดเป็นต้นทุนของผลิตภัณฑ์โดยการปันส่วน การคิดค่าใช้จ่ายในการผลิตเข้าเป็นต้นทุนผลิตภัณฑ์มีปัญหายุ่งยากหลายอย่าง วิธีเดียวที่ใช้สะดวกและง่าย คือ ใช้อัตราถัวเฉลี่ยซึ่งเรียกว่าเป็นอัตราค่าใช้จ่ายในการผลิต
วิธีหาอัตราค่าใช้จ่ายในการผลิตวิธีหนึ่งก็คือ รวบรวมค่าใช้จ่ายในการผลิตที่เกิดขึ้นจริงในงวดหนึ่งหารด้วยปัจจัยที่มีอิทธิพลต่อการเปลี่ยนแปลงของค่าใช้จ่ายในการผลิตมากที่สุด เช่น ใช้ชั่วโมงแรงงานมากมีผลให้จ่ายค่าใช้จ่ายในการผลิตรายการต่าง ๆ ไปมาก ก็ใช้จำนวนชั่วโมงแรงงานหารค่าใช้จ่ายในการผลิตหรือถ้าเห็นว่ายิ่งใช้เครื่องจักรเดินเครื่องมากขึ้นยิ่งทำให้จ่ายค่าใช้จ่ายมากขึ้น ก็นำเอาชั่วโมงเครื่องจักรมาเป็นตัวหารค่าใช้จ่ายในการผลิต จะได้อัตราค่าใช้จ่ายในการผลิตต่อชั่วโมงแรงงานหรือต่อชั่วโมงเครื่องจักร
การหาอัตราค่าใช้จ่ายในการผลิตอีกวิธีหนึ่งก็โดยใช้อัตราที่หาขึ้นล่วงหน้า อัตราที่ได้ไม่เป็นอัตราของงวดหนึ่งงวดใดโดยเฉพาะ แต่จะเป็นอัตราสำหรับงวดที่กิจการถือว่าใช้ได้กับการดำเนินงานปกติทุก ๆ งวด ดังนั้น ถ้าสมมติว่า ใช้ชั่วโมงแรงงานทางตรงเป็นเกณฑ์ก็อาจหาอัตราค่าใช้จ่ายในการผลิตล่วงหน้าได้ดังนี้
อัตราค่าใช้จ่ายในการผลิต = ค่าใช้จ่ายในการผลิตกะประมาณสำหรับปี จำนวนชั่วโมงแรงงานทางตรงกะประมาณสำหรับปี |
การปันส่วนค่าใช้จ่ายในการผลิตและระบบบัญชีต้นทุนฐานกิจกรรม (ABC)
การบัญชีต้นทุนฐานกิจกรรม (Activity based costing : ABC) เป็นแนวคิดของระบบการบริหารต้นทุนแบบใหม่ซึ่งมีจุดมุ่งหมายให้ผู้บริหารหันมาให้ความสนใจกับการบริหารกิจกรรมและต้นทุนที่เกี่ยวข้อง ดังนั้นจึงมีการบริหารโดยแบ่งออกเป็นกิจกรรมต่าง ๆ และถือว่ากิจกรรมเป็นสิ่งที่ทำให้เกิดต้นทุน ส่วนผลิตภัณฑ์นั้นเป็นสิ่งที่ใช้กิจกรรมต่าง ๆ อีกทีหนึ่ง กิจกรรม คือ การกระทำที่เปลี่ยนทรัพยากรของกิจการออกมาเป็นผลผลิตได้ ดังนั้น การบัญชีต้นทุนกิจกรรมนอกจากเน้นการระบุกิจกรรมของกิจการแล้ว ยังพยายามระบุต้นทุนของกิจกรรม เพื่อใช้ในการคำนวณต้นทุนผลิตภัณฑ์ และเพื่อเป็นแนวทางในการพัฒนาประสิทธิภาพในการดำเนินงาน
4.1 ความสำคัญของการบัญชีต้นทุนฐานกิจกรรม
การบัญชีต้นทุนฐานกิจกรรม กระตุ้นให้ผู้บริหารให้ความสนใจกับการบริหารกิจกรรมและต้นทุนโดยให้ข้อมูลที่สำคัญแก่ผู้บริหารอันเป็นประโยชน์ ดังนี้
4.1.1 การคำนวณต้นทุนผลิตภัณฑ์ ผู้บริหารต้องการข้อมูลต้นทุนผลิตภัณฑ์เพื่อใช้ประกอบการตัดสินใจในเรื่องต่าง ๆ เช่น การตั้งราคาผลิตภัณฑ์ การออกแบบหรือการปรับเปลี่ยนแบบผลิตภัณฑ์ การยกเลิกผลิตภัณฑ์เป็นต้น ข้อมูลต้นทุนผลิตภัณฑ์จะถือว่ามีความถูกต้องหากข้อมูลนั้นสะท้อนถึงกระบวนการผลิตหรือความยากง่ายในการผลิตผลิตภัณฑ์แต่ละชนิด หากข้อมูลต้นทุนผลิตภัณฑ์มีความถูกต้องมากขึ้นเท่าไร การตัดสินใจของผู้บริหารก็ย่อมมีความผิดพลาดลดลง และยังส่งผลให้ผู้บริหารสามารถประเมิน และมีข้อมูลที่ใช้กำหนดสัดส่วนในการผลิตผลิตภัณฑ์และส่วนของตลาดเป็นไปอย่างเหมาะสมยิ่งขึ้น
4.1.2 การบริหารเงินสดและสภาพคล่องทางการเงิน เงินสดและสภาพคล่องทางการเงินถือว่ามีความสำคัญไม่ยิ่งหย่อนไปกว่ากำไรทางบัญชี ในสภาวการณ์ที่มีการแข่งขันกันอย่างรุนแรง มีความเสี่ยงและความไม่แน่นอนสูงดังเช่นที่เป็นอยู่ในขณะนี้ เงินสดและสภาพคล่องทางการเงินนับว่าเป็นปัจจัยที่สำคัญที่จะช่วยให้กิจการสามารถยืนหยัดอยู่ได้ในสถานการณ์ที่อาจเกิดขึ้นอย่างไม่คาดฝัน อีกทั้งสามารถปรับตัวให้เข้ากับสภาวะการเปลี่ยนแปลงในด้านต่าง ๆ ที่เกิดขึ้นได้อย่างรวดเร็ว และสามารถนำเงินทุนที่มีอยู่อย่างจำกัด ไปลงทุนในผลประโยชน์ที่จะได้รับจากรายจ่ายในการลงทุนระยะสั้น เช่น ยอดขายที่เพิ่มขึ้นหรือต้นทุนที่ลดลงโดยไม่พิจารณาถึงความพร้อมของเงินทุนและต้นทุนของการถือเงินสดไว้ในมือ ตลอดจนกิจกรรมที่ทำให้ต้นทุนของกิจการเพิ่มสูงขึ้นโดยไม่จำเป็น เช่น งานระหว่างทำ ทั้งนี้เพียงเพื่อหลีกเลี่ยงปัญหาสินค้าขาดมือและการปรับปรุงคุณภาพสินค้า
4.1.3 การควบคุมต้นทุน ความเป็นเลิศของกิจการส่วนหนึ่งเกิดจากการที่ผู้บริหารได้รับข้อมูลต้นทุนที่ถูกต้องอันเป็นประโยชน์ต่อการตัดสินใจเชิงกลยุทธ์ ผู้บริหารจะต้องให้ความสำคัญกับการบริหารกิจกรรม เพื่อลดความสูญเปล่าให้เหลือน้อยที่สุดหรือให้หมดไป การทำกิจกรรมควรมีความสอดคล้องกับวัตถุประสงค์ขององค์การ การออกแบบผลิตภัณฑ์จะต้องคำนึงถึงประโยชน์ที่ผู้บริโภคจะได้รับเป็นสำคัญ สินค้าหรือบริการจะต้องได้มาตรฐานตามที่ได้กำหนดไว้ล่วงหน้า มาตรฐานนี้ควรจะเทียบเคียงได้หรือเหนือกว่าสินค้าหรือบริการในอุตสาหกรรมประเภทเดียวกัน
4.1.4 การตัดสินใจ ข้อมูลต้นทุนผลิตภัณฑ์จะเป็นประโยชน์แก่ผู้บริหารเพื่อใช้ประกอบการตัดสินใจเกี่ยวกับการตั้งราคาผลิตภัณฑ์ การออกแบบผลิตภัณฑ์ การยกเลิกผลิตภัณฑ์ ผู้บริหารมักตัดสินใจโดยใช้ข้อมูลต้นทุนที่ไม่ได้มาจากระบบการบริหารต้นทุนกิจกรรม เพราะเข้าใจว่าจะได้รับข้อมูลไม่ทันต่อเวลาและไม่เหมาะสมต่อการที่จะนำมาใช้ในการตัดสินใจ และเป็นเพียงตัวเลขที่จัดทำขึ้นโดยสมมติฐานว่า กิจกรรมสนับสนุนการผลิตสัมพันธ์กับปริมาณการผลิต อีกทั้งค่าใช้จ่ายของแผนกต่าง ๆ ที่มีลักษณะเหมือนกันจะนำมารวมเป็นยอดเดียว โดยไม่ได้คำนึงถึงความสัมพันธ์ระหว่างกิจกรรมต่าง ๆ ที่ก่อ่ให้เกิดค่าใช้จ่ายของแผนกกับตัวผลิตภัณฑ์
4.1.5 การเปลี่ยนแปลงเชิงพฤติกรรมเพื่อเพิ่มประสิทธิภาพ ผู้บริหารของหลายกิจการใช้ข้อมูลต้นทุนกิจกรรมเป็นเครื่องมือสำคัญในการก่อให้เกิดการเปลี่ยนแปลงเชิงพฤติกรรมของพนักงาน เพื่อเพิ่มประสิทธิภาพในการประกอบการและเพื่อลดต้นทุนต่าง ๆ เช่น กิจการบางแห่งใช้ข้อมูลต้นทุนกิจกรรมในการลดจำนวนชิ้นส่วนในการผลิตสินค้า โดยออกแบบผลิตภัณฑ์ที่ช่วยให้งานวิศวกรรมและการควบคุมวัตถุดิบลดลง และใช้จำนวนชิ้นส่วนเป็นตัวผลักดันต้นทุนกิจกรรม เช่น กิจกรรมการจัดซื้อชิ้นส่วน การนำชิ้นส่วนเข้าเก็บในคลัง การตรวจรับชิ้นส่วน เป็นต้น ทำให้มีการออกแบบผลิตภัณฑ์ใหม่โดยลดชิ้นส่วนบางประเภทลง เพราะการออกแบบผลิตภัณฑ์โดยใช้ชิ้นส่วนที่ใช้ได้กับผลิตภัณฑ์เพียงไม่กี่ชนิดในปริมาณน้อย นอกจากจะทำให้ผลิตภัณฑ์มีต้นทุนต่อหน่วยสูงกว่าผลิตภัณฑ์ที่ใช้ชิ้นส่วนที่ใช้ได้กับผลิตภัณฑ์ทั่วไปแล้ว ยังทำให้ต้นทุนของการผลิตสูงขึ้นโดยไม่จำเป็น อย่างไรก็ตาม การใช้จำนวนชิ้นส่วนเพียงอย่างเดียวเป็นตัวผลักดันต้นทุนกิจกรรมต่าง ๆ จะทำให้ต้นทุนผลิตภัณฑ์บิดเบือนไปจากความเป็นจริง เนื่องจากต้นทุนกิจกรรมบางอย่างไม่ได้ผันแปรตามจำนวนชิ้นส่วน ทำให้การตัดสินใจของผู้บริหารผิดพลาด เพราะการใช้จำนวนชิ้นส่วนเพียงอย่างเดียวเป็นตัวผลักดันต้นทุนไม่ได้คำนึงถึงความสัมพันธ์ที่เป็นเหตุเป็นผลระหว่างกิจกรรมอื่น ๆ กับจำนวนชิ้นส่วน
4.1.6. การสร้างความเป็นเลิศแก่กิจการ การบัญชีต้นทุนกิจกรรมมีบทบาทสำคัญในการเสริมสร้างความเป็นเลิศของกิจการโดยการให้ข้อมูลต้นทุนผลิตภัณฑ์ที่มีความถูกต้องใกล้เคียงความเป็นจริง ซึ่งจะเป็นประโยชน์แก่ผู้บริหารในประเด็นต่อไปนี้
1) การปรับปรุงโครงสร้างต้นทุนและพัฒนาการปฏิบัติงานให้มีประสิทธิภาพยิ่งขึ้น
2) การประเมินส่วนผสมของผลิตภัณฑ์ ส่วนผสมของบริการ การเข้าใจความเกี่ยวเนื่องและความสัมพันธ์กันในระหว่างกิจกรรมต่างๆ ที่เหมาะสม จะช่วยเพิ่มขีดความสามารถในการหากำไรในระยะยาวของกิจการ
3) การลดความสูญเปล่าให้หมดไปจะช่วยให้ผู้บริหาร มองเห็นถึงศักยภาพขององค์กรในการลดต้นทุนได้ชัดเจนยิ่งขึ้น
เมื่อมีการนำข้อมูลต้นทุนกิจกรรมไปใช้ร่วมกับข้อมูลที่ไม่เป็นตัวเงิน เช่น ข้อมูลที่เกี่ยวกับคุณภาพ ข้อมูลเกี่ยวกับของคงเหลือ ข้อมูลเกี่ยวกับอัตราการเพิ่มผลผลิต และข้อมูลเกี่ยวกับผู้ปฏิบัติงาน การบริหารงานจะเป็นไปอย่างมีประสิทธิภาพยิ่งขึ้น ข้อมูลกิจกรรมจึงเป็นเครื่องมือสำคัญในการเพิ่มประสิทธิภาพในการบริหารงานและเพิ่มกำไรให้แก่กิจการอย่างต่อเนื่อง
ระบบการบริหารต้นทุนโดยทั่วไปมักระบุแต่เฉพาะจุดที่มีปัญหาเกิดขึ้น การที่จะตัดสินว่า ระบบการบริหารต้นทุนประสบความสำเร็จหรือไม่ จึงขึ้นอยู่กับการนำข้อมูลที่ได้จากระบบการบริหารต้นทุนนั้นไปใช้ก่อนเริ่มทำการวิเคราะห์กิจกรรมและตัวผลักดันต้นทุน ผู้บริหารควรตระหนักด้วยว่า การเก็บรวบรวม การวิเคราะห์ และการจดบันทึกข้อมูลกิจกรรมจำเป็นต้ออาศัยทั้งเวลา เงินทุน และกำลังคน ก่อนเริ่มทำการวิเคราะห์กิจกรรมผู้บริหารควรทำการสำรวจสิ่งต่อไปนี้
1) ผู้บริหารระดับสูงตระหนักถึงคุณค่าของการนำเอาระบบบัญชีต้นทุนกิจกรรมมาใช้ ตลอดจนมีความมุ่งมั่นต่อการปฏิบัติตามกำหนดเวลา เงินทุนและทรัพยากรอื่น ๆ ที่จำเป็นต่อการติดตั้งระบบบัญชีต้นทุนกิจกรรม มากน้อยเพียงใด
2) ผู้จัดการแผนกและผู้ควบคุมงานเข้าใจการเปลี่ยนแปลงต่าง ๆ ที่อาจเกิดขึ้นเมื่อมีการนำเอาระบบบัญชีต้นทุนกิจกรรมมาใช้ ตลอดจนผลกระทบของการเปลี่ยนแปลงต่างๆ ที่มีต่อพวกเขาและพนักงานมากน้อยเพียงใด
4.2 ความแตกต่างระหว่างการบัญชีต้นทุนกิจกรรมและการบัญชีต้นทุนแบบเดิม
การปันส่วนต้นทุนตามระบบเดิมจะประกอบด้วย 2 ขั้นตอน คือ
1) ค่าใช้จ่ายจะถูกจัดเข้าสู่กลุ่มต้นทุนต่างๆ (Cost Pools) ตามเกณฑ์ใดเกณฑ์หนึ่งที่ผู้วางระบบเห็นว่าเหมาะสม (ซึ่งจะเป็นประโยชน์แก่ผู้บริหารในการประเมินผลการปฏิบัติงานผู้รับผิดชอบกลุ่มต้นทุนนั้น ๆ)
2) ค่าใช้จ่ายการผลิตซึ่งสะสมอยู่ในแต่ละกลุ่มต้นทุนจะถูกปันส่วนเข้าสู่ผลิตภัณฑ์ที่เกี่ยวข้องโดยใช้สิ่งที่มีความสัมพันธ์กับปริมาณการผลิต เช่น ชั่วโมงเครื่องจักร ชั่วโมงแรงงานทางตรง
จะพบว่าค่าใช้จ่ายบางชนิดไม่มีความสัมพันธ์โดยตรงกับปริมาณการผลิตเลย เช่น ค่าใช้จ่ายในการเตรียมการผลิต ค่าขนย้ายวัตถุดิบ ดังนั้น การใช้สิ่งที่มีความสัมพันธ์กับปริมาณการผลิต จึงไม่เป็นการถูกต้องระบบบัญชีต้นทุนฐานกิจกรรม (Activity Base Costing : ABC) จึงได้ถูกนำมาปรับใช้กับระบบการปันส่วนค่าใช้จ่ายในการผลิตโดยระบบต้นทุนฐานกิจกรรมเป็นระบบการใช้ทรัพยากรขององค์กรไปในกิจกรรมต่าง ๆ โดยจะแบ่งการบริหารออกเป็นกิจกรรมต่าง ๆ โดยที่ต้นทุนกิจกรรมจะมีการปันส่วนเข้าสู่ Cost Object นั้น ๆ ไม่ว่าจะเป็นต้นทุนผลิตภัณฑ์ บริการ ลูกค้า หรือโครงการ ตามปริมาณการใช้กิจกรรมของ Cost Object เป็นสำคัญ นอกจากนี้ยังถือว่ากิจกรรมสนับสนุนต่าง ๆ เกิดขึ้นเพื่อให้การดำเนินงานต่าง ๆ ดำเนินไปตามปกติ ขั้นตอนของการปันส่วนต้นทุนฐานกิจกรรมเป็นดังนี้
4.2.1 ปันส่วนต้นทุนตามรหัสบัญชี หรือตาม Cost Element เข้าสู่กิจกรรม ต้นทุนใดเกิดขึ้นจากกิจกรรมเพียงกิจกรรมเดียวก็จะระบุเข้าสู่กิจกรรมนั้น ๆ โดยตรง แต่ถ้าต้นทุนนั้นเกิดจากหลายกิจกรรมด้วยกัน ต้องมีการปันส่วนต้นทุนดังกล่าวเข้าเป็นต้นทุนของกิจกรรมโดยใช้เกณฑ์ใดเกณฑ์หนึ่ง หากไม่สามารถปันส่วนบางรายการเข้าสู่กิจกรรมต่าง ๆ ได้ จะต้องใช้ดุลยพินิจส่วนตัวเข้าช่วย และหากทราบความสัมพันธ์ระหว่างค่าใช้จ่ายกับกิจกรรมที่เกี่ยวข้องได้อย่างชัดเจน เกณฑ์ที่ใช้เป็นฐานในการปันส่วนค่าใช้จ่ายต่าง ๆ เข้าสู่กิจกรรมดังกล่าวจะเรียกว่าตัวผลักดันทรัพยากร (Resource Driver)
4.2.2 ปันส่วนต้นทุนกิจกรรมต่าง ๆ เข้าสู่ผลิตภัณฑ์ที่เกี่ยวข้องโดยใช้อัตราต้นทุนกิจกรรมต่อหน่วยของตัวผลักดัน (Cost per Driver) เป็นเกณฑ์ในการคำนวณ เช่น ค่าใช้จ่ายในการปรับเปลี่ยนแบบของผลิตภัณฑ์ หรือค่าใช้จ่ายในการเตรียมการผลิต จะถูกปันส่วนเข้าสู่ผลิตภัณฑ์โดยใช้จำนวนครั้งของการปรับเปลี่ยนงานวิศวกรรมหรือจำนวนครั้งของการเตรียมการผลิต ดังนั้นผลิตภัณฑ์ที่มีการปรับเปลี่ยนงานวิศวกรรมบ่อยก็จะรับค่าใช้จ่ายดังกล่าวไปมากกว่าผลิตภัณฑ์อื่น
จะเห็นว่าการปันส่วนค่าใช้จ่ายการผลิตแบบเดิมกับแบบฐานกิจกรรมจะไม่แตกต่างกันเท่าไรนัก เนื่องจากใช้ 2 ขั้นตอนเช่นกัน แต่แตกต่างกันในแง่ ระบบต้นทุนฐานกิจกรรม ต้นทุนตาม Cost Element จะปันส่วนเข้าสู่ต้นทุนกิจกรรมต่าง ๆ (Activity Cost Pools) เป็นลำดับแรก ไม่ใช่ปันส่วนเข้ากลุ่มต้นทุนต่าง ๆ (Cost Pools) ตามระบบเดิม นอกจากนี้ในขั้นที่ 2 ต้องทำการระบุตัวผลักต้นทุนของแต่ละกิจกรรมเพื่อนำไปสู่การคำนวณต้นทุนต่อหน่วยของตัวผลักดันต้นทุน (Cost Driver Rate) ซึ่งจะมีจำนวนตัวผลักดันมากน้อยเพียงใดขึ้นอยู่กับจำนวนกิจกรรมที่ระบุขึ้น และเมื่อคูณ Cost Driver Rate ด้วยปริมาณของตัวผลักดันกิจกรรมที่แต่ละผลิตภัณฑ์ใช้ไปในแต่ละกิจกรรม และรวมผลิตคูณเข้าด้วยกัน ก็จะได้ค่าใช้จ่ายในการผลิตสินค้าแต่ละชนิด และเมื่อนำต้นทุนที่ได้ไปรวมกันต้นทุนทางตรงอื่นของสินค้า ก็จะได้ต้นทุนรวมของสินค้าในที่สุด
ในส่วนของการปันส่วนแบบเดิมนั้น ค่าใช้จ่ายในการผลิตที่สะสมอยู่ตามกลุ่มต้นทุนต่าง ๆ มักจะปันส่วนเข้าสูผลิตภัณฑ์ต่าง ๆ โดยใช้สิ่งที่มีความสัมพันธ์กับปริมาณการผลิต เนื่องจากระบบบัญชีต้นทุนแบบเดิมเน้นที่ตัวผลิตภัณฑ์และปริมาณการผลิตเป็นสาเหตุหลักที่ทำให้เกิดต้นทุน ส่วนระบบต้นทุนฐานกิจกรรมจะเน้นการบริหารงานโดยแบ่งออกเป็นกิจกรรมต่าง ๆ และถือว่ากิจกรรมเป็นสิ่งที่ทำให้เกิดต้นทุน ส่วนผลิตภัณฑ์หรือบริการเป็นสิ่งที่ใช้กิจกรรมอีกทีหนึ่ง ซึ่งข้อแตกต่างพอสรุปได้ 2 ประการ
1) ระบบต้นทุนฐานกิจกรรมจะกำหนดกลุ่มต้นทุนในรูปของกิจกรรม (Activity Cost Pool) มากกว่าจะกำหนดในรูปของกลุ่มต้นทุน (Cost Pool)
2) ตัวผลักดันกิจกรรมหรือตัวผลักดันต้นทุน (Activity or Cost Driver) ซึ่งใช้เป็นฐานในการคำนวณต้นทุนผลิตภัณฑ์จะมีโครงสร้างแตกต่างไปจากฐานในระบบเดิม ซึ่งในแต่ละกิจกรรมต้องมีการวิเคราะห์ว่าอะไรเป็นตัวผลักดันหรือเป็นสาเหตุสำคัญที่แท้จริงที่ทำให้ต้นทุนของกิจกรรมนั้น ๆ เปลี่ยนแปลงไป
การบัญชีต้นทุน ระบบต้นทุนงานสั่งทำ
เป็นลักษณะการผลิตที่ทำการผลิตเมื่อมีคำสั่งผลิตเท่านั้น สินค้าที่จะผลิตแต่ละครั้งมักมีลักษณะแตกต่างกันไปตามแต่ความต้องการของลูกค้า การบันทึกบัญชีจึงต้องแสดงให้เห็นว่าการผลิตหน่วยไหน ประเภทไหน มีต้นทุนเท่าใด โดยปกติระบบการผลิตแบบนี้มักจะมีบัตรต้นทุนงาน (Job cost sheet) ของแต่ละงานไว้ต่างหาก เพื่อรวบรวมและสะสมต้นทุนของแต่ละคำสั่งผลิต
1. การบันทึกบัญชีของต้นทุนตามระบบงานสั่งทำ |
ระบบต้นทุนงานสั่งทำมีลักษณะสำคัญ ดังนี้
1) งานผลิตแต่ละงานหรือสินค้าแต่ละรุ่นมีความแตกต่างกันในเรื่องการใช้ต้นทุนการผลิต จึงแยกงานผลิตต่าง ๆ ออกจากันเป็นงาน ๆ และสะสมต้นทุนการผลิตแยกจากกัน
2) จัดทำบัตรงานสั่งทำ (Job order cost sheet) สำหรับงานผลิตแต่ละงาน เพื่อบันทึกต้นทุนทั้งหมดที่เกี่ยวข้องกับงานผลิตแต่ละงานไว้ในบัตรงานสั่งทำสำหรับงานผลิตชิ้นนั้น ๆ โดยบันทึกต้นทุนวัตถุดิบทางตรง และค่าแรงงานทางตรงตามต้นทุนจริงที่เกิด ส่วนค่าใช้จ่ายในการผลิตจะใช้จำนวนที่เกิดจริงหรือจำนวนที่ประมาณได้
3) ใช้บัญชีคุมยอดงานระหว่างทำ (Work in Process Control Account) ในกรณีที่มีงานผลิตหลายงานในเวลาเดียวกัน บัตรต้นทุนงานแต่ละใบจะเป็นบัญชีย่อยประกอบบัญชีงานระหว่างทำ ส่งผลให้บัญชีงานระหว่างทำมีลักษณะเป็นบัญชีคุมยอด ดังนั้น ตัวเลขยอดรวมของต้นทุนในบัตรงานสั่งทำที่ยังทำไม่เสร็จ จะเท่ากับตัวเลขในบัญชีงานระหว่างทำ และเมื่องานใดผลิตเสร็จ จะนำบัตรต้นทุนงานนั้น ๆ มาสรุปต้นทุนการผลิตรวม และโอนเป็นต้นทุนสินค้าสำเร็จรูปต่อไป
บัตรงานสั่งทำ เป็นหัวใจของระบบต้นทุนงานสั่งทำ ซึ่งเป็นที่รวมต้นทุนทั้งหมดเกี่ยวกับงานผลิตแต่ละงาน นอกจากนี้สำหรับงานที่ยังผลิตไม่เสร็จ ณ วันสิ้นงวด บัตรงานสั่งทำจะทำหน้าที่เป็นบัญชีย่อยประกอบบัญชีคุมยอดงานระหว่างทำ และสำหรับงานที่ผลิตเสร็จแต่ยังไม่ได้ส่งมอบสินค้าให้ลูกค้า บัตรงานสั่งทำจะเป็นรายละเอียดประกอบบัญชีสินค้าสำเร็จรูปซึ่งเป็นบัญชีคุมยอด และเมื่อจำหน่ายสินค้าแล้วบัตรงานสั่งทำก็จะเป็นรายละเอียดประกอบบัญชีต้นทุนขาย
ของมีตำหนิ (Defective units) หมายถึง สินค้าที่ทำการผลิตโดยไม่ได้สัดส่วนตามมาตรฐานหรือคุณภาพตามที่ต้องการโดยสามารถที่จะทำการปรับปรุงซ่อมแซมให้อยู่ในสภาพเดียวกันกับสินค้าปกติได้หรือจะขายไปในลักษณะของมีตำหนิก็ได้เช่นกัน ทั้งนี้ ขึ้นอยู่กับรายได้ส่วนเพิ่มจะเท่ากับต้นทุนส่วนเพิ่มหรือไม่อย่างไร วิธีการบัญชีคล้ายกับสินค้าเสีย หากสินค้ามีตำหนิเกิดจากงานใดงานหนึ่งโดยเฉพาะ กิจการจะบันทึกต้นทุนในการแก้ไขสินค้ามีตำหนิให้กับงานนั้น ๆ โดยตรง แต่หากสินค้ามีตำหนิเกิดขึ้นตามปกติของกระบวนการผลิต กิจการจะบันทึกต้นทุนในการแก้ไขสินค้ามีตำหนินั้นเป็นค่าใช้จ่ายในการผลิตหรือขาดทุนของงวดบัญชีนั้นขึ้นอยู่กับว่าเป็นสินค้ามีตำหนิปกติหรือเกินปกติ การบันทึกบัญชีจึงแยกพิจารณาเป็น 2 กรณี ดังนี้
1) สินค้ามีตำหนิเกิดจากงานใดงานหนึ่งโดยเฉพาะ
2) สินค้ามีตำหนิเกิดขึ้นตามปกติของกระบวนการผลิต
การบัญชีเกี่ยวกับสินค้าเสียในระบบต้นทุนงานสั่งทำ
ของเสีย (Spoiled units) หมายถึง สินค้าที่ทำการผลิตออกมาโดยไม่ได้สัดส่วนตามมาตรฐานหรือคุณภาพตามเกณฑ์ของการผลิต และไม่สามารถที่จะทำการซ่อมแซมให้อยู่ในเกณฑ์ปกติได้จึงถือเป็นของเสียและขายไปในราคาที่จะขายได้ ต้นทุนของเสียสุทธิจึงเท่ากับต้นทุนรวมที่สะสมจนถึงจุดที่ถือว่าไม่มีคุณภาพตามต้องการหักด้วยมูลค่าซากของเสียที่จะขายได้ สินค้าเสียในระบบต้นทุนงานสั่งทำแยกพิจารณาได้เป็น 2 กรณี คือ 1) สินค้าเสียเกิดจากงานหนึ่งงานใดโดยเฉพาะ 2) สินค้าเสียเกิดขึ้นตามปกติของกระบวนการผลิต
2.1 สินค้าเสียเกิดจากงานหนึ่งงานใดโดยเฉพาะ
ในกรณีผลิตสินค้าตามคำสั่งของลูกค้าเฉพาะรายและเกิดของเสียขึ้น ต้นทุนของเสียควรรวมเข้าเป็นต้นทุนของงานด้วย หากมีการแบ่งขอบเขตของสินค้าเสียไว้เป็นสินค้าเสียปกติและเสียเกินปกติ ต้นทุนปกติควรรวมไว้ในต้นทุนสินค้าคุณภาพดีด้วยจำนวนสุทธิหลังหักราคาที่คาดว่าจะขายได้ของสินค้าเสียนั้น (ถ้ามี) ส่วนของเสียเกินปกติควรบันทึกเป็นขาดทุนด้วยจำนวนสุทธิหลังหักราคาที่คาดว่าจะขายได้ (ถ้ามี)โดยแสดงไว้ในงบกำไรขาดทุนของงวดบัญชี
2.2 สินค้าเสียเกิดขึ้นตามปกติของกระบวนการผลิต
กระบวนการผลิตบางอย่างแม้ดำเนินการอย่างมีประสิทธิภาพแล้วก็ตาม อาจเกิดสินค้าไม่ได้คุณภาพได้ กิจการจึงมักยอมรับต้นทุนของสินค้าไม่ได้คุณภาพเหล่านี้เข้าเป็นส่วนหนึ่งของต้นทุนการผลิตด้วย โดยประมาณต้นทุนของสินค้าเสียที่คาดว่าจะเกิดหักด้วยราคาสุทธิที่คาดว่าจะจำหน่ายได้นั้นรวมเข้าเป็นค่าใช้จ่ายในการผลิตอย่างหนึ่ง ซึ่งใช้กำหนดอัตราค่าใช้จ่ายในการผลิตคิดเข้างาน
